Choose a Language:
 
АНКЕТА
Бихте ли платили за онлайн консултантска услуга?
Не.При никакви условия.
Да.
Да. Всяка услуга си има цена.
   
НОВИНИ
14-05-2010 18:49
Облагане на съдружници и акционери при преобразуване на дружества

Облагане на съдружници и акционери при преобразуване на дружества      


Законът за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) предвижда специален ред за облагане на доходите, придобити от  съдружници и акционери - физически лица, при замяна на акции и дялове във връзка с преобразуване на дружества по глава деветнадесета, раздел ІІ от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО). Раздел ІІ от глава деветнадесета на ЗКПО се прилага при вливане, сливане, разделяне, отделяне, прехвърляне на обособена дейност и замяна на акции или дялове по смисъла на чл. 126-131 от закона, в които участват местни дружества и/или дружества от друга държава - членка на Европейския съюз. Този раздел се прилага съответно и в случаите на преустройство на кооперативни организации, включително такива от други държави - членки на Европейския съюз, когато са налице условията, посочени в него (чл. 125 от ЗКПО). Следва да се уточни обаче, че само част от разпоредбите на този раздел са относими към коментирания специален ред на облагане на физическите лица.

Задължени лица

Съгласно чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ облагаемите доходи, придобити от физически лица при замяна на акции и дялове във връзка с преобразуване на дружества по глава деветнадесета, раздел ІІ от ЗКПО, се облагат с окончателен данък. По-конкретно цитираната норма намира приложение в случаите на замяна на акции и дялове по смисъла на чл. 131 от ЗКПО1, когато акционерите или съдружниците в придобитото дружество са физически лица. Важно е да се поясни, че ако акциите и дяловете, обект на замяната, са получени по наследство, завет или по силата на реституционен закон, доходите, придобити при замяната на това имущество, са необлагаеми на основание чл. 13, ал. 1, т. 26 от ЗДДФЛ. Въпросните доходи се изключват от обхвата на чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ, тъй като според регламента на разпоредбата с окончателен данък се облагат само „облагаемите доходи", придобити при замяна на акции и дялове. Очевидно съществува разлика в данъчното третиране на доходите от замяна на акции и дялове по смисъла на чл. 131 от ЗКПО в сравнение с доходите от замяна на акции и дялове, подлежащи на облагане с окончателен данък по реда на чл. 37, ал. 1, т. 12 от ЗДДФЛ. Последните се облагат с окончателен данък независимо от обстоятелствата по чл. 13 от ЗДДФЛ, с изключение на случаите по чл. 37, ал. 7 от закона2.

Облагането с окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ е съобразено със статута на акционера или съдружника като физическо лице и по-конкретно с обстоятелството дали той се счита за местно или  за чуждестранно лице. В тази връзка носители на данъчното задължение могат да бъдат:

1. Местни физически лица: при замяната на акции и дялове в местни търговски дружества за акции и дялове в местни търговски дружества или в търговски дружества в чужбина, или

при замяна на акции и дялове в търговски дружества в чужбина за акции и дялове в търговски дружества в чужбина или в местни търговски дружества.

2. Чуждестранни физически лица - при замяна на акции и дялове в местни търговски дружества за акции и дялове в местни търговски дружества или в търговски дружества в чужбина.

Иначе казано, както и при останалите видове доход, местните физически лица са носители на задължението за данък по чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ за придобити доходи от източници в Република България и от чужбина, докато чуждестранните физически лица са носители на това задължение само за придобити доходи от източници в Република България. В тази връзка следва да се поясни, че от източник в страната са доходите от акции и дялове, издадени от местни юридически лица, неперсонифицирани дружества и други форми на съвместна дейност, както и от сделки с тях (виж чл. 8, ал. 8 от ЗДДФЛ).

Определяне на облагаемия доход

Облагаемият доход по чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ се формира към момента на замяната и е положителната разлика между пазарната цена на придобитите при замяната акции или дялове и цената на придобиване на акциите или дяловете в преобразуващото се дружество (чл. 38, ал. 6 от ЗДДФЛ). Видно от цитираната разпоредба, приложим е общият принцип за определяне датата на придобиване на дохода при продажба, замяна или друго възмедно прехвърляне на финансови активи, а именно датата на прехвърлянето на съответния финансов актив, в случая - акции и дялове (виж чл. 11, ал. 2 от ЗДДФЛ).

За да се изчисли облагаемият доход, най-напред следва да се уточни пазарната цена на придобитите при замяната акции или дялове. В тази връзка ЗДДФЛ препраща към § 1, т. 8 от допълнителните разпоредби на Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) - § 1, т. 9 от допълнителните разпоредби на закона. На това основание пазарна цена е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Така определената пазарна цена се приема за цена на придобиване при евентуална, следваща продажба или замяна на акциите и дяловете в приемащото/новоучреденото дружество, както и при последващо прилагане на коментирания специален ред на облагане с окончателен данък (чл. 38, ал. 7 от ЗДДФЛ).

На второ място, при формирането на облагаемия доход от замяната на акциите и дяловете в преобразуващото се дружество следва да се конкретизира тяхната цена на придобиване. За целта законодателят препраща към реда, предвиден в чл. 33, ал. 6 от ЗДДФЛ (виж чл. 38, ал. 6 от ЗДДФЛ). Предвид на това, в зависимост от начина на придобиването им, за въпросните акции или дялове цената на придобиване може да бъде:

- документално доказаната цена на придобиване на акциите или дяловете в преобразуващото се дружество или

- документално доказаната цена на придобиване на акциите или дяловете в преобразуващото се дружество, увеличена с документално доказаното доплащане, дължимо от физическото лице - в случаите, когато това имущество е придобито при замяна с доплащане или

- нула - когато няма документално доказана цена на придобиване, включително когато акциите и дяловете са придобити по дарение или са получени при разпределение на печалба или друг източник на собствен капитал или

- документално доказаното доплащане, дължимо от физическото лице, когато акциите или дяловете са придобити при замяна с доплащане и нямат документално доказана цена на придобиване или

- частта от непаричната вноска, вписана в учредителния договор, в дружествения договор или в устава на търговско дружество, съответстваща на заменените акции и дялове - в случай че същите са придобити в резултат от направени непарични вноски в търговското дружество, когато вноската има за предмет имущество, доходите от продажбата или замяната на което са необлагаеми по смисъла на чл. 13, ал. 1 от ЗДДФЛ към датата на вписване на вноската в търговския регистър (чл. 33, ал. 6, т. 5 от ЗДДФЛ) или

- документално доказаната цена на придобиване на имуществото - предмет на непарична вноска в търговско дружество

- в случаите на продажба или замяна на акции и дялове, получени за направени непарични вноски в търговско дружество, с изключение на случаите по чл. 33, ал. 6, т. 5 от ЗДДФЛ; или
пазарната цена на акциите и дяловете, в случай че същите са придобити при замяна или

- документално доказаната цена на придобиване на акциите и дяловете, актуализирана до 1997 г. включително с общия индекс на потребителските цени, обявен от Националния статистически институт, когато същите са придобити преди 1 януари 1998 г.

Пример: Чуждестранно физическо лице - съдружник в дружество „А", притежава 500 бр. акции в дружеството, като номиналната стойност на 1 акция е 100 лв., а документално доказаната цена на придобиване - 60 лв. за акция. На 10.04.2009 г. дружество „В" придобива повече от  50% от акциите с право на глас в дружество „А". За целите на примера ще приемем, че и двете дружества са местни юридически лица. На 18.04.2009 г. физическото лице - акционер в придобитото дружество „А", заменя 250 бр. от акциите си за акции в придобиващото дружество „В". Пазарната цена на акциите на „В" към момента на замяната е 120 лв. на брой. Как ще се изчисли размерът на облагаемия доход на чуждестранното физическо лице?

Решение:
1. Изчислява се пазарната цена на придобитите при замяната акции: 250 бр. х 120 лв. = 30 000 лв.
2. Изчислява се цената на придобиване на заменените акции, като в случая това е документално доказаната цена на придобиване:
250 бр. х 60 лв. = 15 000 лв.
3. Изчислява се разликата между пазарната цена по т. 1 и цената на придобиване по т. 2:
30 000 лв.  - 15 000 лв. = 15 000 лв.

Определяне и внасяне на данъка

Ставката на данъка за доходите от замяна на акции и дялове по смисъла на чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ е 10 на сто (виж чл. 46, ал. 1 от закона). На основание чл. 65, ал. 6 от ЗДДФЛ данъкът се определя и внася от лицето, придобило дохода, в специално предвидените за целта срокове. Характерното за този вид доходи е, че данъкът се определя към момента на замяната на акциите и дяловете, но се внася до 15-о число на месеца, следващ тримесечието, през което е извършена последваща продажба или замяна на акциите и дяловете в приемащото/новоучреденото дружество, включително при последваща замяна на акциите или дяловете във връзка с преобразуване на търговски дружества (чл. 67, ал. 3 от ЗДДФЛ). На практика, ако лицето не извърши последваща продажба или замяна на въпросните акции или дялове - няма задължението да внася определения данък.
Ако се върнем към разгледания по-горе пример, физическото лице (акционер) ще изчисли данък в размер на 1500 лв., но няма да го внася дотогава, докато не извърши последваща продажба или замяна на придобитите 250 бр. акции в дружество „В".

По правило дължимият данък се внася в републиканския бюджет по сметка на компетентната териториална дирекция на Националната агенция за приходите (ТД на НАП) в съответствие с общите разпоредби, регламентирани в ЗДДФЛ и ДОПК, а именно:
- по сметка на ТД на НАП по постоянния адрес на физическото лице;
- по сметка на ТД на НАП по постоянния адрес на пълномощника, когато доходите са придобити от чуждестранно физическо лице чрез пълномощник с постоянен адрес в страната;
- във всички останали случаи - по сметка на ТД на НАП - София-град.

Доходите по чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ, подлежащи на облагане с окончателен данък, се декларират с данъчната декларация по чл. 55 от ЗДДФЛ, но само когато получателят е чуждестранно физическо лице. Срокът за подаване на декларацията е специален, а именно: до края на месеца, следващ месеца на придобиване на акциите и дяловете в приемащото/новоучреденото дружество (чл. 56, ал. 3 от ЗДДФЛ).

Местните физически лица нямат задължението да декларират доходите, подлежащи на облагане с окончателен данък по реда на чл. 38, ал. 5 от ЗДДФЛ, тъй като такова не е регламентирано в нормите на глава единадесета от същия закон.
Въвеждането на коментирания специален ред на облагане на доходите на физическите лица от замяна на акции и дялове в преобразуващо се дружество е съобразено със задължението за транспониране в ЗДДФЛ, считано от 1 януари 2007 г., на Европейската директива 90/434/ЕИО относно общата схема за данъчно облагане, приложима спрямо сливанията, разделянията, прехвърлянията на активи и замените на акции по отношения на дружества от различни държави членки (§ 2 от допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ). Директива 90/434/ЕИО е приета на 23 юли 1990 г. и е транспонирана от държавите членки на 1 януари 1992 г. Същата е изменена с Директива 2005/19/ЕС, която е в сила от 24 март 2005 г.

______________________________

1Съгласно чл. 131 от ЗКПО замяна на акции или дялове е преобразуване, за което едновременно са изпълнени следните условия:


1. придобиващото дружество в резултат на преобразуването притежава повече от половината от акциите с право на глас или от дяловете на придобитото дружество или когато вече притежава такъв дял от капитала, придобива допълнителен дял от акциите или дяловете;


2. акционерите или съдружниците в придобитото дружество заменят акциите или дяловете си срещу издаване на акции или дялове от придобиващото дружество.
 
Източник: Лорета ЦВЕТКОВА – Бюлетин Експертис    

Търси в документи